12-03-2020
Auteur(s): mr. D. van Beelen
Samenvatting
Belanghebbende heeft in 2013 van A alle aandelen B bv geschonken gekregen. Het vermogen van B bv bestaat uit een deelneming C bv en
een pand. Het pand en de deelneming heeft B bv verkregen van D2 bv. A (de schenker) hield – via E bv – ook alle aandelen in D2 bv. In 2011
heeft een herstructurering plaatsgehad van het concern waar E bv toe behoorde. E bv had vóór de herstructurering 49% van de aandelen in
D bv. D bv bestond uit twee activiteiten: Horen en Zien. D bv is gesplitst in twee bv’s, waarbij elke activiteit in een bv is ondergebracht. E
bv kreeg alle aandelen D2 bv waar alle deelnemingen van de activiteit Horen in zijn ondergebracht.
De vraag is of de bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) van toepassing is. Meer specifiek is in geschil of aan de bezitseis van vijf jaren is
voldaan. De inspecteur betoogt dat de schenker slechts voor 49% aan de vijfjareneis heeft voldaan en dat daarom de BOR niet van
toepassing is.
De rechtbank oordeelt dat door de herstructurering belanghebbende 51% van de activiteit Horen erbij heeft gekregen. Voor dit deel moet de
bezitseis afzonderlijk worden toegepast. In zoverre wordt derhalve niet aan de bezitseis voldaan. De periode dat D bv de bewuste 51% had,
telt niet mee voor de bezitseis. Ook in het geval van een juridische splitsing zal voor elke objectieve onderneming de bezitseis afzonderlijk
moeten worden toegepast. Dat de twee activiteiten voorafgaand aan de splitsing nog één onderneming vormden, maakt het oordeel niet
anders. Met de term ‘de daar bedoelde onderneming’ wordt de onderneming bedoeld die op het moment van de schenking werd gedreven.
(Beroep ongegrond.)
Commentaar
Deze uitspraak van Rechtbank Zeeland-West-Brabant bevat twee interessante elementen. Allereerst wordt een formeelrechtelijk punt
behandeld. Dit betreft de vraag of de aanslag schenkbelasting al dan niet tijdig is opgelegd. In art. 11, lid 3, AWR wordt bepaald dat de
bevoegdheid tot het opleggen van een aanslag vervalt na verloop van drie jaar na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Deze
termijn wordt verlengd indien en voor zover uitstel is verleend voor het doen van aangifte.
In het kader van de schenkbelasting ontstaat de belastingschuld op het moment dat de schenking tot stand is gekomen. Daarbij is het
civiele recht doorslaggevend. In art. 7:175 BW is bepaald dat de schenking de overeenkomst om niet is, die ertoe strekt dat de ene partij (de
schenker), ten koste van eigen vermogen, de andere partij (de begiftigde) verrijkt. In het tweede lid van dit artikel staat dat het
schenkingsaanbod geldt als aangenomen als de begiftigde – na er kennis van te hebben genomen – het niet onverwijld heeft afgewezen.
Belanghebbende heeft gesteld dat de schenking in het voorjaar van 2013 (dus vóór 30 augustus 2013) mondeling overeen is gekomen. Door
de aanvaarding van het door schenker gedane aanbod zou op dat moment sprake zijn van een schenking die tot stand is gekomen. Doordat
de aandelen nog niet zijn overgedragen, is een vorderingsrecht van belanghebbende op de schenker ontstaan, die vervolgens door de
levering van de aandelen bij notariële akte op 25 september 2013 door de schenker is ingelost. In dat geval zou de aanslag schenkbelasting
die op 30 augustus 2016 is opgelegd te laat zijn opgelegd.
De verwachting zou zijn dat de rechtbank vervolgens nagaat of inderdaad sprake is geweest van een aanbod en een aanvaarding van de
schenking vóór 30 augustus 2013, zoals belanghebbende stelt. De rechtbank doet dat echter niet en overweegt in plaats daarvan dat met het
passeren van de notariële akte uitvoering is gegeven aan de schenking van de aandelen. In de optiek van de rechtbank zou daarmee pas op
dát moment een waardeverschuiving hebben plaatsgevonden uit het vermogen van de schenker naar dat van belanghebbende. Aangezien
echter geen sprake is van een zogenoemde schenking ter zake des doods, is een notariële akte niet vereist voor het constateren van een
schenking. De rechtbank hanteert daarom een verkeerde maatstaf, waardoor niet met zekerheid kan worden vastgesteld of de aanslag
schenkbelasting tijdig door de Belastingdienst is opgelegd.
Het tweede interessante element betreft de toepassing van de BOR in de Successiewet. De wetgever heeft tijdens de parlementaire
behandeling van de huidige BOR aangegeven dat deze ten doel heeft om reële bedrijfsopvolgingen te faciliteren. Daarbij moet zo min
mogelijk verschil worden gemaakt tussen een overdracht van een IB-onderneming en een overdracht in de aanmerkelijkbelangsfeer.
Teneinde deze rechtsvormneutraliteit te kunnen bewerkstelligen is bepaald dat het ondernemingsbegrip voor de IB-onderneming ook geldt
voor verkrijgingen van aandelen in een vennootschap.
Om misbruik te voorkomen is de bezitseis ingevoerd (art. 35b, lid 5, SW 1956 jo. art. 35d SW 1956). Met betrekking tot de
aanmerkelijkbelangsfeer geldt daarbij een dubbele bezitseis:
De schenker moet de geschonken aandelen ten minste vijf jaar voorafgaand aan de schenking in bezit hebben gehad; én
Het lichaam waarop de geschonken aandelen betrekking hebben moet ten minste vijf jaar voorafgaand aan de schenking een onderneming
hebben gedreven.
Wat betreft het eerste deel van de bezitseis geldt bij een ruziesplitsing op grond van art. 9, lid 2, Uitv.reg. schenk- en erfbelasting dat de
bezitsperiode van de verkregen aandelen en de bezitsperiode van de afgestane aandelen bij elkaar worden gevoegd als ware er sprake van
één periode. Hieraan wordt derhalve voldaan. De rechtbank gaat in op de vraag of in deze zaak ook is voldaan aan het tweede deel van de
bezitseis. Bovengenoemde bepaling ziet namelijk niet op de vraag of ook vijf jaar een onderneming is gedreven. De rechtbank verwijst naar
art. 3.2 Wet IB 2001, waarin staat dat sprake kan zijn van een belastingplichtige die winst geniet uit één of meer ondernemingen. Als sprake
is van meer ondernemingen, geldt ten aanzien van elke onderneming een aparte bezitseis.
De rechtbank stelt dat als gevolg van de juridische (ruzie)splitsing een gedeelte van een onderneming erbij is gekregen. Met een verwijzing
naar de uitspraak van dezelfde rechtbank van 30 november 2018 (nr. 17/677, NTFR 2019/846) wordt vervolgens geconcludeerd dat daardoor
niet aan de bezitstermijn zou zijn voldaan. In de optiek van de rechtbank geldt ten aanzien van het evenredige gedeelte van de onderneming
dat erbij is gekregen namelijk dat een nieuwe bezitstermijn gaat lopen.
Wat mij betreft kunnen vraagtekens worden geplaatst bij deze visie van de rechtbank. Er is in dit geval sprake van een indirect aanmerkelijk
belang. Daarbij worden op grond van art. 35c, lid 5, SW 1956 de bezittingen en schulden (en daarmee de onderneming) van de
dochtervennootschap toegerekend aan de holding. Op basis van art. 3.2 Wet IB kan in mijn optiek niet worden gesteld dat bij een juridische
splitsing sprake is van een situatie waarbij een nieuwe objectieve onderneming wordt verkregen. Hierdoor zou wat mij betreft dan ook de
conclusie moeten zijn dat geen nieuwe bezitstermijn is gaan lopen.
VOETNOTEN
Copyright 2020 – Sdu – Alle rechten voorbehouden.
mr. D. van Beelen, Mr. D. van Beelen is werkzaam bij Ernst & Young 1) Belastingadviseurs.